BÜYÜKŞEHİR BELEDİYELERİNE BAĞLI SU VE KANALİZASYON İDARELERİ GENEL MÜDÜRLÜKLERİNDE KISMİ KATMA DEĞER VERGİSİ TEVKİFATI (Mali Hukuk Sayı: 172, Temmuz-Ağustos 2014)

I-GİRİŞ

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu[1]’nun “Vergi Sorumlusu” başlığını taşıyan 9. maddesinin (1) numaralı fıkrasına göre, mükellefin Türkiye içinde ikametgâhının, işyerinin, kanuni merkezi ve iş merkezinin bulunmaması hallerinde ve gerekli görülen diğer hallerde Maliye Bakanlığı vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutma yetkisine sahiptir. Görüldüğü üzere, vergi alacağını güvence altına almak amacıyla düzenlenen bu madde sadece ikametgâhı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye'de bulunmayanlar için öngörülmüş değildir. Maliye Bakanlığı, bunların dışında gerekli gördüğü diğer hallerde de verginin ödenmesinden işleme taraf olanları (bazı kişi ve kurumları) sorumlu tutabilecektir.

Maddede belirtilen işlemlere taraf olanlar, kendine mal teslim edilen veya hizmet ifa edilen kişi ve/veya kurumlardır. Bunlar, verginin tam olarak kesilip ödenmesinden ve bununla ilgili diğer ödevleri yerine getirmekten mükellef gibi sorumlu olacaklardır.

1 Mayıs 2014 tarihinde yürürlüğe giren Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğiyle[2] 1 ila 123 seri numaralı Katma Değer Vergisi Genel Tebliğleri yeni tebliğin yürürlük tarihinden itibaren yürürlükten kaldırılmış olup, Katma Değer Vergisine ilişkin yayımlanmış bütün tebliğler bu tebliğin çatısı altında birleştirilmiştir. Bu çalışmamızda, Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği doğrultusunda gerek mevcut Su ve Kanalizasyon İdareleri gerekse 6360 sayılı yasayla[3] yeni kurulan Su ve Kanalizasyon İdareleri Genel Müdürlüklerine yardımcı olmak üzere tablolar ve örnek uygulamalar eşliğinde konu açıklanmaya çalışılmıştır.

II- SU VE KANALİZASYON İDARELERİ GENEL MÜDÜRLÜKLERİNİN KDV TEVKİFATI YAPMAKLA SORUMLU TUTULACAK GRUP İÇİNDEKİ YERİ

Uygulama tebliğinde kısmi tevkifat uygulaması kapsamında KDV tevkifatı yapmak üzere sorumlu tutulabilecekler aşağıda iki grup halinde sayılmıştır. Buna göre;

a)KDV mükellefleri (sadece sorumlu sıfatıyla KDV ödeyenler bu kapsama dahil değildir)

b)Belirlenmiş alıcılar (KDV mükellefi olsun olmasın). Bu alıcılar da şunlardır:

- 5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde yer alan idare, kurum ve kuruluşlar, il özel idareleri ve bunların teşkil ettikleri birlikler, belediyelerin teşkil ettikleri birlikler ile köylere hizmet götürme birlikleri,

- Yukarıda sayılanlar dışındaki, kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları,

- …

Bu tebliğ kapsamında Su ve Kanalizasyon İdaresi Genel Müdürlüklerinin tevkifat yapma yükümlülükleri ile sorumlulukları ise Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığına bağlı Vergi Dairesi Başkanlıkları tarafından verilen özelgelerle ortaya konulmuştur. Farklı Vergi Dairesi Başkanlıkları tarafından değişik tarihlerde sadece Su ve Kanalizasyon İdarelerinin isimlerini değiştirmek suretiyle kopyala-yapıştır usulüyle özelgeler verilmiştir. Verilen bu özelgelerde[4] özetle“… 2560 sayılı Kanun, “İstanbul Su ve Kanalizasyon İdaresi Genel Müdürlüğü Kuruluş ve Görevleri Hakkındaki Kanun” olup, bu Kanunla kurulmuş olan idare İSKİ’dir. Buna göre İSKİ Genel Müdürlüğü, kanunla kurulmuş bir kamu kuruluşu niteliğine sahip olup, 117 seri numaralı KDV Genel Tebliğinin (3.1.2/b) ayrımında sayılan idare, kurum ve kuruluşlardan birisi olarak tevkifat yapmakla sorumludur. Ancak, diğer büyükşehir belediyelerine ait su ve kanalizasyon idarelerinin özel bir kuruluş kanunu bulunmamaktadır. Bunlar, 2560 sayılı Kanun kapsamında faaliyet göstermekle beraber kendilerine özel bir kuruluş kanunları bulunmadığından 117 seri numaralı KDV Genel Tebliğinin (3.1.2/b) ayrımında sayılan idare, kurum ve kuruluşlar arasında yer almamakta, ayrıca 5018 sayılı Kanuna ekli cetvellerde de sayılmamaktadırlar. Dolayısıyla, ... Büyükşehir Belediyesine bağlı su ve kanalizasyon idaresi olarak faaliyet gösteren Kurumunuzun Tebliğin (3.1.2/b) ayrımı kapsamında tevkifat uygulama sorumluluğu bulunmamaktadır. Ancak, Kurumunuz KDV mükellefi olduğundan, Tebliğin (3.1.2/a) ayrımına göre aynı Tebliğ ile KDV mükelleflerine yönelik olarak getirilmiş bulunan tevkifat uygulaması kapsamındaki hizmet alımlarına ait KDV tutarı üzerinden tevkifat yapmakla sorumludur.” şeklindedir.

Bahsi geçen özelgelerde sadece İSKİ Genel Müdürlüğü, kanunla kurulmuş bir kamu kuruluşu niteliğine sahip, 117 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin (3.1.2/b-Belirlenmiş Alıcılar) ayrımında sayılan idare, kurum ve kuruluşlardan birisi olarak tevkifat yapmakla sorumlu olduğu kabul edilmiştir. Ancak, diğer büyükşehir belediyelerine ait su ve kanalizasyon idarelerinin ise özel kuruluş kanunu bulunmadığından bahisle aynı tebliğin (3.1.2/a-KDV mükellefleri) grubuna göre tevkifat yapmakla yükümlü kılınmıştır. (Yeni çıkan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde de kısmi KDV tevkifatı yapacaklarla ilgili ayrımın 117 seri nolu KDV tebliğinde olduğu gibi aynen devam ettiği görülmüştür.) Vergi Dairesi Başkanlıkları, İSKİ haricinde ki diğer Su ve Kanalizasyon İdaresi Genel Müdürlüklerini kanunla kurulmuş idareler olarak kabul etmeyerek 2560 sayılı İSKİ Kanunun “Bu kanun diğer büyükşehir belediyelerinde de uygulanır.” (Ek Madde-5) hükmünü KDV tevfikatı uygulaması açısından kadük bırakmıştır.

III- KISMİ TEVKİFAT UYGULANACAK “HİZMETLER”

Yeni çıkan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde de açıklandığı üzere Bu idareler tarafından aşağıda ki tabloda sayılan hizmet alımlarında tevkifat yapma zorunlulukları bulunmaktadır.

IV- KISMİ TEVKİFAT UYGULANMAYACAK “HİZMETLER”

Su ve Kanalizasyon İdaresi Genel Müdürlükleri tarafından aşağıda sayılan hizmet alımlarında ise tevkifat yapılmayacaktır. Bu idareler tarafından hizmet yaptırılması/alınması hallerinde KDV nin tamamı hizmeti yapan firmalara ödenecektir. Dolayısıyla aşağıda sayılan hizmetlerin alınması hallerinde bu idareler tarafından tevkifat yapılmayacağından 2 nolu (sorumlu sıfatıyla) KDV beyannamesi de verilmeyecektir. 

V- KISMİ TEVKİFAT UYGULANACAK “TESLİMLER”

Tebliğde yer alan ve aşağıda sayılan tüm teslimler ise Su ve Kanalizasyon İdareleri Genel Müdürlükleri tarafından tevkifata tabi tutulacaktır.

Yukarıda ki tablolarda da görüleceği üzere, Su ve Kanalizasyon İdareleri Genel Müdürlükleri tarafından alınan/yaptırılan hizmet/teslimler karşılığında bu idareler tarafından tablolarda açıklanan oranlarda tevkifat yapacaklardır. Tablolarda belirtilen hizmetler ile teslimlerin “kapsamına dâhil olan/olmayan” unsurlara uygulama tebliğinde ayrıntılı şekilde değinildiğinden burada ayrıca açıklanmamıştır. 

KDV tevkifatı ihtiyari bir uygulama olmayıp, Maliye Bakanlığınca tevkifat uygulaması kapsamına alınan işlemlerde alıcılar tarafından tevkifat yapılması zorunludur. Diğer taraftan, Maliye Bakanlığınca tevkifat kapsamına alınmamış işlemlerde alıcılar tarafından tevkifat yapılması mümkün değildir.

VI-TEVKİFAT UYGULAMASIYLA İLGİLİ ÖZEL HUSUSLAR

1-Belge Düzeni

Tevkifata tabi işlemler dolayısıyla hizmet/teslimi gerçekleştiren satıcılar tarafından Su ve Kanalizasyon İdareleri Genel Müdürlükleri adına düzenlenecek belgelerde; “İşlem Bedeli”, “Hesaplanan KDV”, “Tevkifat Oranı”, “Alıcı (Su ve Kanalizasyon İdareleri) Tarafından Tevkif Edilecek KDV Tutarı”, “Tevkifat Dahil Toplam Tutar” ve “Tevkifattan Sonra Tahsil Edilmesi Gereken Toplam Bedel (Tevkifat Hariç Toplam Tutar)” ayrıca gösterilir. Örnek: KDV hariç 5.000 TL tutarındaki (% 18) oranında KDV’ye tabi bir işlem (5/10) oranında KDV tevkifatına tabidir. Bu işleme ait fatura, teslimi/hizmeti gerçekleştiren satıcı tarafından aşağıdaki şekilde düzenlenecektir:

Tevkifata tabi tutulan işlemlerle tevkifat uygulaması kapsamında bulunmayan işlemlerin birlikte yapılması halinde bu işlemlerin tek fatura ile belgelendirilmesi mümkündür.

2-Su ve Kanalizasyon İdareleri Genel Müdürlükleri Tarafından Yapılacak Yevmiye Kaydı ve Verilecek Beyannamelerin Düzenlenmesi

Su ve Kanalizasyon İdareleri Genel Müdürlükleri vergi sorumlusu sıfatıyla tevkif ettikleri vergiyi, vergi sorumlularına ait 2 No.lu KDV Beyannamesi ile beyan ederler. 2 No.lu KDV Beyannamesinde herhangi bir surette indirim yapılması mümkün olmadığından tevkif edilen KDV’nin tamamının beyan edilerek vergi dairesine ödenmesi gerekmektedir.

Tevkifat uygulayan bu idarelerin su satışlarından dolayı KDV mükellefiyetinin bulunması ve tevkifat uyguladığı teslim veya hizmeti indirim hakkı tanınan işlemlerde kullanacak olması nedeniyle, sorumlu sıfatıyla beyan edilen tutar, beyanın yapıldığı ay içinde verilmesi gereken 1 No.lu KDV Beyannamesinde indirim konusu yapılabilir. Bu indirimin dayanağı 2 No.lu KDV Beyannamesi olacaktır.

Kısmi tevkifata tabi işlemlerde, işlem bedeli üzerinden hesaplanan KDV;

- Satıcı tarafından beyan edilecek kısmı, takvim yılı aşılmamak şartıyla işleme ait fatura veya benzeri belgenin defterlere kaydedildiği döneme ilişkin olarak verilmesi gereken,

- Sorumlu sıfatıyla beyan edilen kısmı ise 2 No.lu KDV Beyannamesinin verildiği ay içinde verilmesi gereken,

1 No.lu KDV Beyannamesinde indirim konusu yapılır.

Örnek: Satıcı (A) Şti., Su ve Kanalizasyon İdaresi Genel Müdürlüğüne 12 Mayıs’ta 5.000 TL karşılığında temizlik hizmeti vermiş (tevkifat oranı 7/10) olup, genel oranda KDV’ye tabi bu hizmetle ilgili olarak 13 Mayıs’ta düzenlediği faturada hesaplanan KDV, tevkif edilecek KDV ve tahsil edilecek KDV tutarlarını, sırayla hesaplanan KDV -900 TL;  tevkif edilecek KDV -630 TL ve tahsil edilecek KDV -270 TL olarak göstermiştir.

Su ve Kanalizasyon İdaresi Genel Müdürlüğü, bu alışla ilgili 2 No.lu KDV Beyannamesini 24 Haziran’a kadar vermek zorundadır. Bu ödevini yerine getirmişse, söz konusu beyanname ile sorumlu sıfatıyla beyan edeceği 630 lirayı, 24 Haziran’a kadar vermesi gereken Mayıs dönemi 1 No.lu KDV Beyannamesinde indirim konusu yapabilecektir. 2 No.lu KDV Beyannamesi yanlışlıkla süresinden sonra, mesela, 24 Ağustos’ta verilirse 630 TL tutar da 24 Ağustos’a kadar verilmesi gereken Temmuz dönemi 1 No.lu KDV beyannamesinde indirim konusu yapılabilecektir.

Mükellef Su ve Kanalizasyon İdaresi Genel Müdürlüğü’nün satıcıya ödediği/borçlandığı 630 TL tutar ise yıl geçmemek şartıyla alış faturasının defterlere kaydedildiği dönemde indirim konusu yapılabilecektir.

Malı satan satıcının bu teslimle ilgili faturayı süresinden sonra düzenleyip Su ve Kanalizasyon İdaresi Genel Müdürlüğüne intikal ettirmesi sorumlu sıfatıyla beyanın 24 Haziran’a kadar yapılmasına engel değildir. Bu durumda hesaplanan verginin sorumlu sıfatıyla beyan edilecek olan 630 TL tutarındaki kısım 24 Haziran’a kadar 2 No.lu KDV Beyanname ile bildirilecek, satıcıya ödenmesi gereken 270 TL tutarındaki kısım ise vergiyi doğran olayın gerçekleştiği takvim yılı geçmemek şartıyla faturanın defterlere kaydedildiği dönem için verilecek 1 No.lu Beyannamede indirim konusu yapılabilecektir.

Yukarıda ki örnekte ki teslim işlemiyle ilgili olarak Su ve Kanalizasyon İdareleri Genel Müdürlükleri tarafından yapılması yevmiye kaydının ise şu şekilde olması gerekmektedir:

NOT: Örnekte ödenek hesapları ihmal edilmiştir.

3-Sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenmesi gereken KDV nin ödenmemesi halinde Su ve Kanalizasyon İdareleri Genel Müdürlüklerinin cezai sorumluluğu

3065 sayılı Kanunun (9/1) inci maddesi kapsamında sorumlu tayin edilenlerin, sorumlu sıfatıyla beyan edip ödemeleri gereken vergilerin beyan edilmemesi veya eksik beyan edilmesi halinde, bu vergi tutarının ikmalen veya resen tarh edilerek vergi ziyaı cezası kesilmesi ve gecikme faizi hesaplanması gerekmektedir. Sorumlu sıfatıyla beyan edilmeyen tutarın 1 No.lu KDV beyannamesinde indirim konusu yapılmamış olması bu şekilde işlem tesis edilmesine engel değildir.

Su ve Kanalizasyon İdareleri Genel Müdürlükleri tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilmeyen/ eksik beyan edilen KDV tutarının hizmeti/teslimi gerçekleştiren satıcı tarafından beyan edilmiş olması halinde sorumlu (Su ve Kanalizasyon İdareleri) adına yapılacak tarhiyatta vergi aslı aranmaz. Sorumlu tarafından beyan edilip ödenmesi gerekirken satıcı tarafından beyan edilen KDV’nin ödenmiş olması halinde, bu verginin normal vade tarihinden ödendiği tarihe kadar; söz konusu verginin ödenmemiş olması halinde ise normal vade tarihinden yapılacak tarhiyatın tahakkuk tarihine kadar gecikme faizi uygulanır.

SONUÇ

1 Mayıs 2014 tarihinde yürürlüğe giren Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği ile 1 ila 123 seri numaralı Katma Değer Vergisi Genel Tebliğleri yeni tebliğin yürürlük tarihinden itibaren yürürlükten kaldırılmış olup, katma değer vergisine ilişkin yayımlanmış bütün tebliğler bu tebliğin çatısı altında birleştirilmiştir. Kaldırılan 117 seri nolu KDV tebliğinde kısmi tevkifatla ilgili hükümler birleştirilen bu yeni tebliğde de geçerli olduğundan 2560 sayılı İSKİ Kanunu İSKİ Genel Müdürlüğü için kuruluş kanunu olarak Vergi Dairesi Başkanlıkları tarafından kabul edilmesine karşın diğer Su ve Kanalizasyon İdareleri Genel Müdürlükleri için ise kuruluş kanunu olarak kabul edilmemiştir. Zira 2560 sayılı İSKİ Kanunun “Bu kanun diğer büyükşehir belediyelerinde de uygulanır.” (Ek Madde-5) hükmü KDV tevfikatı uygulaması açısından diğer idareler için kadük kalmıştır. Zira Vergi Dairesi Başkanlıkları verdikleri özelgelerle, İstanbul haricinde geri kalan 29 Büyükşehir Belediyesi için Kurulan Su ve Kanalizasyon İdareleri Genel Müdürlükleri için mefhumu muhalifinden hareketle 29 ayrı kuruluş kanununa ihtiyaç olduğunu öngörmektedir!

[1]02.11.1984 tarih ve 18563 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. 

[2] 26.04.2014 tarih ve 28983 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. 

[3] 06.12.2012 tarih ve 28489 sayılı On Üç İlde Büyükşehir Belediyesi ve Yirmi Altı İlçe Kurulması ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun

[4] Örneğin Antalya Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 15.08.2012 tarih ve 402 sayılı ve KDV Tevkifatı konulu özelgesi